miércoles, 25 de junio de 2008

PRIMICIA: SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA EUROPEO SOBRE SUBCAPITALIZACIÓN


CJE/07/22

Sentencia del Tribunal de Justicia en el asunto C-524/04
Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation / Commissioners of Inland Revenue
La legislación británica sobre la subcapitalización solamente puede aplicarse a los montajes fiscales puramente artificiales.
Para estar justificadas, dichas normas deben dar a las empresas interesadas la posibilidad de presentar elementos relativos a los motivos comerciales por los que se celebró una transacción y la recalificación de los intereses abonados como beneficios distribuidos debe limitarse a la fracción de estos intereses que supere lo que se habría acordado en una situación de libre competencia.

La legislación fiscal británica contiene normas anti-abuso que tienen por objeto actuar contra la «subcapitalización». Cuando una sociedad abona intereses como remuneración de un préstamo, estos pagos son deducibles de los beneficios imponibles. En cambio, las distribuciones de beneficios están sujetas al pago a cuenta del impuesto sobre sociedades. La subcapitalización consiste en financiar una sociedad mediante préstamos en lugar de mediante fondos propios a fin de disfrutar un tratamiento fiscal más ventajoso. Por tanto, dichas normas, vigentes bajo diversas formas hasta el año 2004, limitan, en determinadas circunstancias, la deducibilidad de los intereses que las filiales británicas abonan a sociedades
no residentes. Estas restricciones no se aplican a las sociedades que abonan los intereses a otra sociedad residente.
Entre 1988 y 1995, si el préstamo se concedía por una sociedad no residente a una filial residente, todos los intereses se calificaban como beneficios distribuidos salvo disposición contraria de un convenio para evitar la doble imposición (CDI). Los CDI celebrados con diversos países establecen que los intereses son deducibles si su importe no excede de lo que se habría pagado en caso de no existir relaciones especiales entre las partes.
Entre 1995 y 2004 los intereses abonados entre los miembros de un mismo grupo de
sociedades se calificaban como beneficios distribuidos en cuanto excedían de lo que se habría pagado de no existir relaciones especiales entre las sociedades. Sin embargo, esta norma no se aplicaba cuando ambas sociedades estaban sujetas al impuesto sobre sociedades en el Reino Unido.
A raíz de una sentencia del Tribunal de Justicia de 2002 referente a las normas alemanas sobre subcapitalización,1 algunos grupos de sociedades interpusieron reclamaciones de restitución y/o compensación relativas a las desventajas fiscales que se habían producido por haberles aplicado la legislación británica. Cada uno de estos grupos tiene una filial residente en el Reino Unido que obtuvo un préstamo de una sociedad establecida en otro Estado miembro.
Los recursos se reagruparon en un litigio inscrito en la categoría de «group litigation [demanda colectiva]» sobre la subcapitalización (Thin Cap Group Litigation). La High Court eligió como asuntos piloto los relativos a los grupos Lafarge y Volvo (que tienen la sociedad matriz en un Estado miembro) y Caterpillar y PepsiCo (que tienen la sociedad matriz en un país tercero). La High Court planteó al Tribunal de Justicia varias cuestiones relativas a la compatibilidad de las normas sobre la subcapitalización con el Derecho comunitario, en particular, respecto de la libertad de establecimiento.
Con carácter preliminar, el Tribunal de Justicia recuerda que, si bien la fiscalidad directa es competencia de los Estados miembros, éstos deben, sin embargo, ejercerla respetando el Derecho comunitario. Puesto que las normas sobre la subcapitalización se aplican únicamente a situaciones en que la sociedad prestamista tiene una influencia real sobre la sociedad prestataria o está ella misma controlada por una sociedad que tiene tal influencia, dichas normas deben examinarse únicamente a la luz de la libertad de establecimiento.
Existencia de una restricción a la libertad de establecimiento El Tribunal de Justicia observa que calificar de beneficios distribuidos los intereses abonados a una sociedad vinculada puede agravar la carga tributaria de la sociedad prestataria, no sólo porque el importe de los intereses abonados no puede reducir el beneficio imponible, sino también porque la sociedad prestataria puede tener que efectuar el pago a cuenta del impuesto sobre sociedades.
El Tribunal de Justicia señala que las disposiciones británicas relativas a la subcapitalización introducen una diferencia de trato entre sociedades prestatarias residentes en función de donde radique el domicilio de la sociedad prestamista y que la situación tributaria de una sociedad que abona intereses a una sociedad no residente es menos ventajosa. En consecuencia, las normas británicas relativas a la subcapitalización constituyen una restricción a la libertad de establecimiento.
Justificación de la restricción El Tribunal de Justicia recuerda que una medida nacional que restrinja la libertad de establecimiento puede estar justificada cuando tenga por objeto específico los montajes puramente artificiales, carentes de realidad económica, cuyo objetivo sea eludir el impuesto normalmente adeudado. La legislación británica, al impedir la práctica de la subcapitalización, resulta adecuada para cumplir su finalidad.
1 Sentencia de 12 de diciembre de 2002, recaída en el asunto Lankhorst-Hohorst (C-324/00).
No obstante, para estar justificada, la legislación no debe ir más allá de lo necesario para alcanzar el objetivo de evitar prácticas abusivas (principio de proporcionalidad). En este contexto, una legislación nacional debe considerarse proporcionada cuando, en primer lugar, el contribuyente puede presentar, sin estar sujeto a restricciones administrativas excesivas, elementos relativos a los posibles motivos comerciales por los que se celebró dicha transacción y, en segundo lugar, cuando la recalificación de los intereses abonados como beneficios distribuidos se limite a la fracción de estos intereses que supere lo que se habría acordado de no haber existido relaciones especiales entre las partes.
El Tribunal de Justicia estima que, entre 1988 y 1995 la legislación británica no cumplió dichos requisitos para los supuestos en que no era aplicable un CDI.
En cambio, para los supuestos en que era aplicable un CDI, y entre 1995 y 2004, sí se
cumplió el segundo requisito. En este contexto, corresponde al órgano jurisdiccional
nacional determinar si la legislación británica cumplió el primer requisito permitiendo a las sociedades interesadas presentar elementos relativos a los motivos comerciales en relación con las transacciones de que se trata.
Aplicación a los grupos con la sociedad matriz residente en un país tercero
El Tribunal de Justicia añade que la libertad de establecimiento no comprende la aplicación de las normas sobre la subcapitalización en una situación en que la sociedad matriz reside en un país tercero.
Restitución del impuesto indebidamente recaudado y reparación del perjuicio
Finalmente, el Tribunal de Justicia recuerda que, cuando un Estado miembro ha percibido impuestos infringiendo las normas del Derecho comunitario, los justiciables tienen derecho a la restitución del impuesto indebidamente recaudado y de las cantidades pagadas en relación directa con dicho impuesto.
Sin embargo, no están comprendidos en dicha categoría los demás costes que no están
directamente relacionados con el impuesto, sino que resultan de decisiones adoptadas por las sociedades, por ejemplo, el perjuicio sufrido por una sociedad debido a que sustituyó una financiación mediante préstamos por una mediante fondos propios. Por lo que respecta a estos costes, corresponde al órgano jurisdiccional nacional determinar si constituyen pérdidas económicas sufridas por una infracción del Derecho comunitario imputable al Reino Unido.
En este contexto, para determinar si la infracción es lo suficientemente grave como para generar la responsabilidad de un Estado miembro, el órgano jurisdiccional nacional debe tener en cuenta el hecho de que, en un ámbito como el de la fiscalidad directa, las consecuencias que se derivan de las libertades de circulación garantizadas por el Tratado sólo se revelan gradualmente y que, en efecto, hasta la sentencia Lankhorst-Hohorst de 2002, el
problema de la subcapitalización no había sido aún tratado por el Tribunal de Justicia.